PERMUTA – BASE IMPONIBILE

§§§

Norme

D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (T.U.R.)
Art. 43, n. 1, lett.b) (Base imponibile)
Art. 40, n. 2 (Atti relativi ad operazioni soggette a Iva)

D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (T.U.I.V.A)
Art. 11 (Operazioni permutative e dazioni in pagamento)
Art. 13 (Base imponibile)

D.LGS. 31 ottobre 1990, n. 347 (T.U.I.C)
Art. 2 (Base imponibile per le trascrizioni)
Art. 10 (Oggetto e misura dell’imposta catastale)
Art. 1 Tariffa (Trascrizioni di atti di trasferimento di immobili)
Art. 1-bis) Tariffa (Trascrizioni di atti relativi a trasferimenti di immobili strumentali, di cui all’art. 10, primo comma, n. 8-ter), d.P.R. n. 633/1972)
1)  PERMUTA DI IMMOBILI TRA “PRIVATI” – SENZA AGEVOLAZIONI “PRIMA CASA”

REGISTRO:  la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta
IPOTECARIA: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta
CATASTALE: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore di tutti i beni

2)  PERMUTA DI IMMOBILI TRA “PRIVATI” – AGEVOLAZIONI
“PRIMA CASA”

REGISTRO:  la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta
IPOTECARIA: imposta fissa
CATASTALE: due imposte fisse

Note

Registro.  Ai sensi dell’art. 43, n. 1, lettera b) del T.U.R. la base imponibile per le permute, salvo il disposto del comma 2 dell’art. 40, è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta.
Per le cessioni per le quali ricorrono i presupposti di cui all’art. 1, comma 497 della legge 23 dicembre 2005,  n. 266 e successive modificazioni e integrazioni, la base imponibile è costituita dal valore dell’immobile determinato con i meccanismi di rivalutazione della rendita catastale.
Tale meccanismo cd “prezzo-valore” si applica, secondo l’AE, anche alla permuta. 
“A tal fine, sarà comunque necessario indicare in atto il conguaglio pattuito dalle parti nonché il valore attribuito a ciascuno dei beni permutati” (Cfr. Risoluzione 9 novembre 2007 n. 320/E)
Conguaglio. Nella permuta “la previsione di un conguaglio costituisce elemento secondario e accidentale del contratto”. Pertanto il conguaglio stesso è irrilevante ai fini fiscali.  (Cfr. CNN Risposta a Quesito n. 64-2006/T)
Ipotecaria e catastale. La permuta immobiliare, in quanto unico negozio giuridico, dà luogo ad un'unica formalità, per la quale è dovuta l'imposta ipotecaria calcolata su una base imponibile pari al valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta. A diverse conclusioni deve invece giungersi con riferimento all'imposta catastale, correlata alla diversa formalità della voltura catastale. Il negozio giuridico della permuta immobiliare, infatti, dà luogo a due distinte volture catastali (una per ciascun immobile); di conseguenza, ciascuna di esse è autonomamente soggetta a tassazione. (Cfr. Circolare 13 febbraio 2007 n. 8/E)

Agevolazioni “prima casa”.  In presenza delle altre condizioni, l' agevolazione compete anche se l' acquisto avviene mediante permuta. In tal caso l' aliquota ridotta è applicabile fino a concorrenza del valore del bene agevolato. (Cfr. Circolare Ministeriale 2 giugno 1982 n. 29). 
Credito d'imposta. Il credito compete anche nell’ipotesi in cui, in presenza di tutte le condizioni, il soggetto acquisisca un’altra abitazione mediante permuta, atteso che la norma agevolativa prevede che l’ acquisto dell'immobile possa avvenire a qualsiasi titolo.  (Cfr. Circolare 1° marzo 2001 n. 19/E/)

La variabile "prima casa" nella permuta di fabbricati può portare a risultati diversi nella tassazione, a seconda che si interpreti il primo comma dell'art. 2 del TUIC nel senso che l'imposta ipotecaria si applichi sul valore del bene che determina la maggior imposta di registro oppure nel senso che  l'imposta ipotecaria si calcoli con la stessa metodologia propria dell'imposta di registro.

Casi relativi a permute di fabbricati

A) Se entrambe le "cessioni" sono agevolate, nulla quaestio: registro 3% sul bene che dà luogo a maggior imposta, ipotecaria in misura fissa.
 
Es. Permuta  di Alfa di Euro 100.000,00 contro Beta di Euro 80.000,00.
Tassazione: registro 3% su Alfa; ipotecaria fissa; catastale fissa (secondo la prassi dell’AE due fisse).
 
B) Se entrambe le "cessioni" sono non agevolate, nulla quaestio: il bene che determina maggior imposta di registro (7%) è lo stesso che determina maggior imposta ipotecaria (2%).
 
Es. Permuta di Alfa di Euro 100.000,00 contro Beta di Euro 80.000,00.
Tassazione: registro 7% su Alfa; ipotecaria 2% su Alfa; catastale 1% su Alfa+Beta.
 
C) Se una cessione è agevolata e l'altra non, nulla quaestio se la tassazione registro avviene sul bene non agevolato, poiché sullo stesso avviene anche quella ipotecaria.
 
Es. Permuta di Alfa (agevolato) di 100.000,00 contro Beta (non agevolato) di Euro 80.000,00
Tassazione: registro 7% su Beta; ipotecaria 2% su Beta; catastale fissa su Alfa; catastale 1% su Beta.
 
D) Se una cessione è agevolata e l'altra non, la questione tassazione assume profili di criticità nell'ipotesi  in cui la tassazione registro avvenga sul bene agevolato, considerato che in tal caso sorge il dubbio se l'ipotecaria sia dovuta in misura fissa oppure in misura proporzionale e, in quest'ultimo caso, se sia da applicarsi sul valore del bene non agevolato.

Es. Permuta di bene Alfa (agevolato) di Euro 100.000,00 contro bene Beta (non agevolato)  di euro 40.000,00
 
Tassazione A): Registro 3% su Alfa; ipotecaria fissa
Tassazione B): Registro 3% su Alfa; ipotecaria 2% su Beta
 
Gli Uffici sostengono, ovviamente, la tassazione di cui sub B), ritenendo che il principio sancito dal n. 1 dell'art. 2 del TUIC vada inteso, riferito alla permuta, nel senso che l'imposta si applica non necessariamente sul bene preso in considerazione ai fini dell'imposta di registro, ma su quello dei beni permutati che dà luogo all'applicazione della maggior imposta ipotecaria.
 
In tal senso sembra potersi argomentare dalla stessa Risoluzione  13 febbraio 2007 n. 8,  laddove si afferma che "è da ritenere che la permuta, in quanto unico negozio giuridico, dia luogo ad un'unica formalità, per la quale è dovuta l'imposta ipotecaria calcolata su una base imponibile pari al valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta".
 
Alla stessa conclusione sembra condurre quanto deciso dagli ispettori compartimentali nella riunione del 21 giugno 1988, secondo quanto riportato dal Frizzera in commento all'art. 43 del TUR: "nella tassazione delle permute vanno determinate distintamente le imposte di registro, ipotecaria e catastale, in quanto non è ammissibile la determinazione globale di tutti i tributi e l'individuazione della cessione che genera il maggior introito complessivo".

3)  PERMUTA DI BENI IMMOBILI SOGGETTI A IVA

3A) Immobili diversi da quelli strumentali per natura
IVA: le due cessioni vanno considerate autonomamente; le basi imponibili sono costituite da ciascuno dei beni ceduti 
REGISTRO:  imposta fissa
IPOTECARIA:  imposta fissa
CATASTALE: due imposte fisse

3B)  Immobili strumentali per natura
IVA: le due cessioni vanno considerate autonomamente; le basi imponibili sono costituite da ciascuno dei beni ceduti 
REGISTRO:  imposta fissa
IPOTECARIA: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta nella misura del 3% è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta
CATASTALE: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta nella misura dell’1% è costituita dal valore di tutti i beni

3C)  Immobili strumentali per natura vs immobili diversi
IVA: le due cessioni vanno considerate autonomamente; le basi imponibili sono costituite da ciascuno dei beni ceduti 
REGISTRO:  imposta fissa
IPOTECARIA: si applica l’imposta nella misura del 3% su base imponibile costituita dal valore del bene strumentale
CATASTALE: si applica l’imposta nella misura dell’1% su base imponibile costituita dal valore del bene strumentale + una imposta fissa per la cessione del bene diverso

4) PERMUTA DI UN BENE IMMOBILE SOGGETTO A REGISTRO
CON UN BENE IMMOBILE NON STRUMENTALE SOGGETTO A IVA 

4A) Cessione soggetta a Registro
REGISTRO:  la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene ceduto
IPOTECARIA: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene ceduto
CATASTALE: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene ceduto

4B) Cessione soggetta a Iva
IVA: la base imponibile è costituita dal valore del bene ceduto
REGISTRO: esente
IPOTECARIA: esente
CATASTALE: imposta fissa

5) PERMUTA DI UN BENE IMMOBILE SOGGETTO A REGISTRO
CON UN BENE IMMOBILE STRUMENTALE SOGGETTO A IVA 

5A) Cessione soggetta a Registro
REGISTRO:  la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale è costituita dal valore del bene ceduto
5B) Cessione soggetta a Iva
IVA: la base imponibile è costituita dal valore del bene ceduto
REGISTRO: esente
5A)  +  5B)
IPOTECARIA: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale  è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggior imposta (tenuto presente che sul bene soggetto a registro l’imposta è del 2% mentre sul bene soggetto a Iva l’imposta è del 3%)
CATASTALE: la base imponibile per l’applicazione dell’imposta proporzionale dell’1% è costituita dal valore di entrambi i beni

Nota
7. Permuta di un bene immobile soggetto ad IVA con un bene immobile soggetto ad imposta di registro
L'art. 43, comma 1, lett. b), del TUR stabilisce che la base imponibile per le permute è costituita, dal valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta, salvo il disposto del comma 2 dell'art. 40, il quale, a sua volta, richiama l'art. 11 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. In dettaglio, l'art. 40, comma 2, citato, stabilisce che per le operazioni permutative di cui all'art. 11 del DPR n. 633/72, l'imposta si applica sulla cessione o prestazione non soggetta all'imposta sul valore aggiunto. Si tratta, pertanto, del principio di autonoma applicabilità dell'IVA e dell'imposta di registro alle rispettive prestazioni, in base al quale i due beni dati in permuta sono da assoggettare autonomamente alle relative imposte (IVA e registro), secondo quanto precisato anche nella risoluzione ministeriale 8 giugno 1989, n. 460210.
Di conseguenza, nel caso di permuta tra operazioni soggette ad un diverso regime tributario, il principio di alternatività Iva/Registro di cui all'art. 40, comma 1, del TUR non opera in relazione alle singole cessioni costituenti la permuta, bensì considerando complessivamente l'atto di permuta: ciascun trasferimento sconterà l'imposta sua propria (un'operazione sconterà l'IVA e non anche l'imposta di registro in misura fissa, mentre l'altra sarà assoggettata all'imposta di registro in misura proporzionale).
Per quanto attiene, invece, all'imposta ipotecaria, atteso che il presupposto impositivo è la trascrizione, nel caso di permute tra beni soggetti ad IVA con beni soggetti ad imposta di registro, l'imposta ipotecaria sarà dovuta una sola volta ed, in linea con quanto previsto con l'imposta di registro, in misura proporzionale (cfr. circolare n. 8/E del 13 febbraio 2007). Al contrario, in relazione all'imposta catastale, poiché l'operazione permutativa dà luogo a due distinte volture catastali, una per ciascun immobile, il presupposto si verifica due volte, dando luogo ad una distinta tassazione per ciascuna operazione (cfr. citata circolare n. 8/E del 2007): in misura fissa, nel caso del trasferimento soggetto ad IVA, ai sensi dell'art. 10, comma 2, del testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347 (ad eccezione, ai sensi dell'art. 10, comma 1, secondo periodo, del sopra citato testo unico, delle volture relative a immobili strumentali, poste in essere da soggetti IVA, le quali sono soggette all'imposta catastale del 10 per mille, in quanto riguardanti operazioni assoggettate ad IVA di cui all'articolo 10, primo comma, n. 8-ter, del D.P.R. n. 633 del 1972); in misura proporzionale nel caso del trasferimento soggetto ad imposta di registro.
(Cfr. DRE Lombardia, Prot. n.114394/2011)

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RTRABACE 2013